Institut Professionnel des Comptables
et Fiscalistes Agréés
Loi du 22 avril 1999
 
N° 106 - 15.10.01 - TVA - Arrêt Fischer - Brandenstein
arret fischer-Brandenstein

Edition n° 106 du 15 octobre 2001

T.V.A. Arret Fischer - Brandenstein du 17 mai 2001
Cour de Justice des Communautés Européennes

Prélèvement privé d’un bien d’entreprise acheté auprès d’un particulier et exécution ultérieure de livraisons et de prestations avec droit à déduction.

1. Position du problème

Un assujetti collecteur de T.V.A. achète une voiture automobile auprès d’un particulier.

Le véhicule est affecté totalement au patrimoine professionnel.

A défaut de T.V.A., aucun droit à déduction ne peut être postulé sur cette acquisition.

Après cet achat, des biens sont placés et des travaux sont réalisés. La T.V.A. grevant ces dépenses postérieures à l’achat est déduite.

Après affectation professionnelle, l’assujetti destine la voiture à son patrimoine privé.

Pour l’application de la T.V.A., cette affectation est assimilée à une livraison de bien taxable, lorsque le bien ou les éléments le composant ont ouvert droit à une déduction complète ou partielle de la T.V.A. (art. 5, par. 6, de la sixième directive - art. 12, par. 1er, du C.T.V.A. belge).

En l’occurrence, aucune déduction n’est possible sur l’acquisition.

Par contre, la T.V.A. est déductible sur les livraisons de biens postérieures (pare-brise, pot d’échappement catalytique, pneumatiques, etc.) ainsi que sur les prestations de services subséquentes (carrosserie, peinture, entretien, etc.).

  • Quelles sont les implications au niveau de la T.V.A. lors de l’affectation privée de la voiture ?
  • Le prélèvement est-il taxable ?
  • Dans l’affirmative, quelle est la base d’imposition ?
  • Dans la mesure de la non taxation du prélèvement, la T.V.A. déduite doit-elle être régularisée ?
  • Dans l’affirmative à concurrence de quel montant ?

    La Cour de Justice des Communautés européennes a répondu à ces questions dans un arrêt du 17 mai 2001.

    2. Raisonnement de la cour

    2.1. Distinction entre une livraison de biens et une prestation de services

    2.1.1. Notions de livraison de biens

    Une livraison de biens ne peut porter que sur un bien corporel.

    Est considérée comme une prestation de services, toute opération qui ne constitue pas une livraison de biens.

    Le prélèvement d’un bien de l’entreprise pour besoins privés est une taxation par assimilation à une livraison de biens.

    Elle vise à reconstituer une charge de T.V.A. pour mettre sur pied d’égalité :
    - le consommateur ordinaire qui supporte une T.V.A., à défaut de disposer d’un droit à déduction
    avec
    - l’assujetti qui affecte à son patrimoine privé un bien dégrevé de T.V.A. par le jeu des déductions.

    Comme le prélèvement taxable est une assimilation à une livraison de biens, la taxation du prélèvement doit impérativement porter sur des biens tangibles et corporels et ne saurait s’appliquer à des prestations de services.

    2.1.2. Notions de prestations de services

    Comme déjà précisé, les prestations de services correspondent à toutes les opérations qui ne constitue pas une livraison de biens.

    Dans la mesure où une livraison de biens est une composante d’une opération au sein de laquelle les prestations de services prédominent, l’opération s’analyse, pour le tout, en une prestation de services.

    En d’autres termes, les livraisons de biens accessoires et mineures relatives à une prestation de services perdent leur caractère pour devenir une prestation de services unique.

    Pour rappel, les prestations de services, en ce compris celles qui nécessitent des livraisons de biens accessoires et mineurs, sont étrangères à la taxation d’une livraison de bien résultant du prélèvement privé d’un bien de l’entreprise.

    2.2. Notions de " bien " "ayant ouvert un droit à deduction "

    2.2.1. Assimilation à une livraison de biens

    Lorsqu’un assujetti affecte à son patrimoine privé un bien de son entreprise, pour lequel un droit à déduction existait, ce prélèvement privé est considéré être une livraison à soi-même, taxable à ce titre.

    Il importe donc de bien circonscrire les notions de " BIEN " et de " AYANT OUVERT DROIT A DEDUCTION " c’est à dire les deux conditions imposées pour que le prélèvement soit taxable à la T.V.A.

    2.2.2. Bien

    Par " bien", il faut entendre le " bien corporel " visé par l’achat initial, compte tenu de tous les éléments présents à ce moment.

    Les livraisons de biens, postérieures à l’acquisition, et effectuées au bien acheté, ne rentrent pas dans la présente notion de " bien ".

    2.2.3. Ayant ouvert un droit à deduction

    La taxation du prélèvement pour affectation au patrimoine privé est une régularisation des T.V.A. déduites.

    Cette régularisation s’opère en assimilant le prélèvement privé à une livraison de biens.

    En d’autres termes, le prélèvement est taxé en considérant qu’il s’agit d’une " vente à soi-même ".

    Comme déjà précisé, la taxation du prélèvement poursuit l’objectif de mettre sur pied d’égalité le consommateur ordinaire (sans droit à déduction) avec l’assujetti qui ne peut pas bénéficier d’un avantage indû en raison des déductions opérées, lors de l’affectation du bien à son patrimoine privé.

    C’est pour cette raison que la taxation du prélèvement est impérativement subordonnée à l’existence d’un droit à déduction des T.V.A. en amont.

    A défaut de déduction, aucune rectification fiscale ne doit intervenir puisque le consommateur ordinaire (sans droit à déduction) et l’assujetti sont alors déjà sur pied d’égalité.

    2.2.4. Conclusions

    En règle, le véhicule acquis par un assujetti, auprès d’un particulier, échappe à la T.V.A. (lorsqu’il ne s’agit pas de la livraison-acquisition intracommunautaire d’un moyen de transport neuf).

    Cet achat n’ouvre donc pas droit à déduction.

    Par conséquent, le prélèvement privé de ce bien, compte tenu des éléments déjà présents au moment de l’acquisition initiale, échappe à la taxation.

    Restent à examiner les opérations postérieures à l’achat, pour lesquelles l’assujetti a fait valoir un droit à déduction, avant l’affectation au patrimoine privé.

    2.3. Notions de " éléments composant le bien " " ayant ouvert un droit à deduction "

    2.3.1. Assimilation à une livraison de biens

    Les dispositions légales régissant les prélèvements privés visent, non seulement le " bien " lui-même, mais étendent encore la possibilité de taxation aux " éléments composant le bien ", dans la mesure où un droit à déduction existait.

    La Cour précise ce que recouvrent ces notions.

    2.3.2. Eléments composant le bien

    2.3.2.1. Notions

    En quoi consiste les " éléments composant le bien " et pour lesquels, parce qu’une T.V.A. a été déduite, il y a matière à taxation en raison de l’affectation ultérieure du bien au patrimoine privé ?

    Les " éléments composant le bien " concernent les objets tangibles et corporels intégrés au bien après son achat.

    Ici aussi, par identité de raisonnement, les prestations de services restent étrangères à la taxation pour prélèvement privé d’un bien.

    Tous les objets tangibles et corporels intégrés au bien après son acquisition ne suivent pas le même traitement fiscal.

    La Cour procède en deux étapes, reprises sousB. et C. infra.

    2.3.2.2. Première étape :

    le bien incorporé est-il séparable, autonome, en conservant ses caractéristiques distinctes physiques et économiques ?

    La première étape revient à distinguer si le bien incorporé à la voiture est SEPARABLE et AUTONOME, par rapport à ce véhicule.

    a) Première hypothèse

    le bien incorporé est séparable et autonome; il conserve ses caractéristiques distinctes physiques et économiques.

    Alors, il ne s’agit pas d’un " élément composant le bien " pour la taxation du prélèvement privé.

    Il s’agit alors d’un bien séparé, susceptible de connaître une livraison distincte de celle du véhicule lui-même.

    Le raisonnement de la Cour revient à considérer que, dans pareilles circonstances, le bien qui est SEPARABLE et AUTONOME, en conservant ses CARACTERISTIQUES DISTINCTES PHYSIQUES ET ECONOMIQUES, constitue, à lui seul, un bien à part entière pouvant connaître son propre prélèvement taxable, dans le cadre de l’affectation privée ici analysée.

    Par conséquent, si ce bien séparable et autonome a ouvert droit à déduction de la T.V.A., l’affectation privée correspond à un prélèvement taxable, indépendamment du véhicule lui-même acheté auprès d’un particulier.

    A l’inverse, si ce bien séparable et autonome n’a ouvert aucun droit à déduction, il n’existe aucune charge fiscale à reconstituer.

    Le prélèvement privé n’est alors pas taxable.

    b) Deuxième hypothèse

    Le bien incorporé au véhicule n’est pas séparable et a perdu ses caractéristiques physiques et économiques.

    Est ici visée, la perte des caractéristiques distinctes physiques et économiques, en raison de l’incorporation du bien au véhicule, postérieurement à l’achat de la voiture.

    Dans cette hupothèse, il faut consdérer que ce bien fait partie des " éléments constitutifs du bien " suite à son incorporation au véhicule.

    Après cet examen, la Cour passe à une seconde étape, pour délimiter le fondement de la taxation du prélèvement privé.

    2.3.2.3. Deuxieme étape :

    le bien incorporé contribue-t-il simplement à conserver la valeur du bien ou entraîne-t-il une augmentation durable de la valeur du bien ?

    a) Première hypothèse

    le bien incorporé contribue simplement à conserver la valeur du bien

    Il s’agit des biens qui contribuent à l’entretien du bien, sans augmentation de la valeur de celui-ci et qui sont déjà consommés dans le cadre de l’activité professionnelle.

    Leur consommation est donc totale au moment de l’affectation privée.

    Le prélèvement privé n’est pas taxable.

    En effet, l’assujetti avec droit à déduction ne recueille aucun avantage indû par rapport au consommateur ordinaire (sans droit à déduction).

    b) Deuxième hypothèse

    le bien entraîne une augmentation durable de la valeur du bien et n’est pas totalement consommé au moment du prélèvement privé.

    Il s’agit des biens qui ont été incorporés au véhicule et qui :

    - d’une part, ont perdu leurs caractéristiques distinctives économiques et physiques du fait de leur incorporation et

    - d’autre part, ont entraîné une augmentation durable de la valeur du bien, non totalement consommée au moment du prélèvement privé.

    Ces biens conservent une valeur à défaut d’avoir été totalement amortis.

    L’affectation aux besoins privés de l’assujetti correspond alors à un prélèvement taxable.

    La taxation du bien incorporé à postériori est la garantie qu’aucun avantage indû n’a été recueilli par l’assujetti, (avec droit à déduction) suite à l’affectation privée, par rapport à un consommateur ordinaire (sans droit à déduction).

    La Cour précise encore que cette interprétation donnée dans le cadre du prélèvement d’un véhicule est valable quel que soit le bien corporel prélevé.

    2.3.3. Ayant ouvert un droit à deduction

    La philosophie de la taxation du prélèvement reste inchangée : taxer, au titre de livraison à soi-même afin de mettre sur pied d’égalité le consommateur ordinaire (sans droit à déduction), avec l’assujetti qui a exercé un droit à déduction alors que le bien est ensuite affecté à son patrimoine privé.

    2.4. Base imposable du prélèvement taxable

    2.4.1. Notions

    Lorsque le prélèvement pour affectation aux besoins privés de l’assujetti est taxable compte tenu des considérations qui précèdent, la base d’imposition doit conduire à reconstituer la charge de T.V.A. dont l’assujetti bénéficie indûment par rapport au consommateur ordinaire (sans droit à déduction).

    2.4.2. Biens séparables et autonomes conservant leurs caractéristiques distinctes physiques et économiques

    La base imposable correspond au prix que devrait acquitter un consommateur ordinaire (sans droit à déduction) pour l’acquisition des mêmes biens, dans leur état de vétusté, au moment de l’affectation au patrimoine privé.

    2.4.3. Biens incorporés perdant leurs caractéristiques physiques et économiques

    La base d’imposition doit être déterminée par référence au prix, au moment du prélèvement, des biens incorporés au véhicule et qui constituent des " éléments composant le bien prélevé ", au sens de ce qui précède.

    La valeur est donc à déterminer à la date de l’affectation au patrimoine privé.

    2.5. Régularisation des déductions

    2.5.1. Notions

    Les prestations de services postérieures à l’acquisition, comme les travaux qui ont ouvert droit à déduction, sont écartés de la taxation du prélèvement privé.

    La régularisation des déductions portent uniquement sur les opérations écartées du prélèvement, lorsque des éléments pris en considération lors de la déduction initiale sont ensuite modifiés, postérieurement à la déduction initiale.

    2.5.2. Prestations de services et livraisons de biens totalement consommés

    Il n’existe alors aucune modification des éléments pris initialement en considération pour l’exercice du droit à déduction.

    D’ailleurs, l’assujetti ne bénéficie d’aucun avantage indû justifiant une régularisation de la T.V.A. déduite, par rapport à un consommateur ordinaire (sans droit à déduction).

    Par conséquent, aucune régularisation des déductions ne doit intervenir pour les prestations de services et les biens postérieurs à l’acquisition du bien auprès d’un particulier.

    2.5.3. Prestations de services et livraisons de biens non totalement consommés

    La déduction de la T.V.A. ayant frappé les travaux réalisés sur les véhicules, postérieurement à l’acquisition, doit être régularisée dans la mesure où la valeur des travaux n’aurait pas été totalement consommée dans le cadre de l’activité professionnelle des assujettis, avant transfert des voitures dans leur patrimoine privé.

    La même régularisation des T.V.A. déduites doit intervenir pour les livraisons de biens, après acquisition du bien, qui ont été exclues des " éléments composant le bien ". Elle intervient à concurrence de la valeur résiduelle des biens, au moment de l’affectation de la voiture automobile au patrimoine privé de l’assujetti.

    3. Schémas synthetiques

    3.1. Prélèvement privé

    3.2. Livraison de biens et prestations de services ultérieurs


    Dernière mise à jour le 11/08/2005 11:35:00