Institut Professionnel des Comptables
et Fiscalistes Agréés
Loi du 22 avril 1999
 
N° 101 - 30.06.01 - La TVA non déductible: des frais accessoires importants
tva non déductible

 

Edition n° 101 du 30 juin 2001

La T.V.A. non déductible : des "frais accessoires" importants

    Auteur:
    José Haustraete
    Membre du Conseil National

La plupart des bureaux de comptabilité et leurs clients vont opter en 2001 pour un nouveau programme comptable, et ce à l’occasion de l’introduction de l’euro et du passage généralisé à un environnement Windows. Dans la pratique, ce chargement ne semble pas être une sinécure. L’IPCF tentera de conseiller à cet égard les comptables agréés.

Nombre de programmes comptables sont rendus peu conviviaux en raison d’une pléthore de gadgets. Un exemple : le programme de la comptabilisation de la T.V.A. non déductible. Nous constatons en outre trop fréquemment que cette T.V.A. est traitée de manière erronée dans le programme.

Loi comptable

L’A.R. du 8 octobre 1976, tout comme celui qui lui succède - l’A.R. du 30.01.2001 article 36 (1), - sont tout à fait clairs en la matière : "art. 36. Le prix d’acquisition comprend, outre le prix d’achat, les frais accessoires, tels que les impôts non récupérables et les frais de transport".

(En ce qui concerne l’A.R. du 8 octobre 1976 : voyez l’art. 21).

Ceci implique que :

- pour les investissements, la T.V.A. non déductible doit toujours être portée à l’actif;

- pour les frais, la T.V.A. non déductible doit toujours être indiquée dans les frais.

Dans la pratique, nous conseillons d’enregistrer la T.V.A. non déductible (autre que celle relative à des dépenses personnelles, ou celle des non-assujettis) "sur deux lignes", à savoir, sur une première ligne, le montant net (à l’exclusion de la T.V.A. non déductible) et, sur une seconde ligne, la T.V.A. non déductible, si cette T.V.A. constitue un élément du prix de revient.

Si la T.V.A. non déductible se rapporte à une partie privée, il sera préférable de la comptabiliser sur trois lignes. A savoir sur une première ligne : les frais, sur une deuxième ligne : la comptabilisation de la partie privée sur un compte privé, et sur une troisième ligne : la comptabilisation de la T.V.A. non déductible sur le même compte privé. De cette manière, le contrôleur de la T.V.A. voit que la T.V.A. a été correctement portée en déduction. Pour le comptable aussi, c’est tout à fait clair : il voit immédiatement que la comptabilisation a été faite correctement, avec un impact sur les amortissements (cf. infra).

Concrètement, l’entretien d’un break servant à l’usage exclusif d’une entreprise, pour un montant de 100 EUR (hors T.V.A.), est comptabilisé comme suit :

- entrée : montant total de la facture : 121,00 base : 100 + (21 H 50 %) 110,50 T.V.A. déductible : 21 H 50 % 10,50

- traitement comptable :

610810 entretien vp. (50%-75%) 100,00  
610810 entretien vp. (50%-75%) 10,50  
411000 T.V.A. déductible (a) 10,50  
440000 à fournisseurs   121,00

(a) Nous suggérons toutefois d’utiliser, dans le courant de l’exercice omptable, un compte intermédiaire correspondant à la déclaration. V.A., à savoir 498059 "T.V.A. déductible", porté à la rubrique 59 de la déclaration T.V.A. A ce propos, nous renvoyons également au plan comptable de l’IPCF (édition 1996, p. 10 ; édition 2000, p. 12).

Nous suggérons aussi d’indiquer dans l’intitulé du compte le taux de déductibilité de T.V.A. (en l’espèce : 50 %) et de contributions directes (en l’espèce : 75 %). Un break servant à l’usage exclusif d’une entreprise est en effet assimilé à une voiture personnelle (vp.), même s’il est utilisé à 100 % à titre professionnel.

Autrement dit, la T.V.A. non déductible de 10,5 EUR ne peut être enregistrée dans un compte 640700 "T.V.A. non déductible". Ce dernier montant peut, par contre, être repris dans la comptabilité de la T.V.A. non déductible, qui ne peut pas être individualisée (p.ex. la comptabilisation d’une indication de régularisation de la T.V.A. sur des avantages de toute nature, la régularisation annuelle de la T.V.A. chez un contribuable mixte).

L’article 28 de l’A.R. du 8 octobre 1976, entre-temps reformulé à l’article 61, § 1er de l’A.R. du 30 janvier 2001, autorise en outre un "plan d’amortissement accéléré", conformément aux dispositions fiscales en la matière. Il s’avérera par la suite qu’en matière de contributions directes, les frais accessoires peuvent en principe être amortis ad libitum - autrement dit, également à 100 % -, précisément parce que ces frais ne représentent pas une réelle contre-valeur.

En revanche, les frais accessoires - p.ex. les droits d’enregistrement et les honoraires/frais de notaire - relatifs à des terrains ne sont normalement pas amortis (art. 28, § 3 de l’A.R. du 8 octobre 1976, reformulé à l’art. 64, § 2 de l’A.R. du 30 janvier 2001), sauf si la doctrine et la jurisprudence devaient nier la subordination de ces frais accessoires, ce qui - avec raison selon nous - ferait fi de l’ancien principe selon lequel "l’accessoire suit le principal". Nul n’ignore que la Cour de cassation a, à trois reprises, autorisé la déduction de ces frais - voyez arrêts du 22 juin 2000 -, mais que le fisc, pour des raisons qui nous paraissent obscures, ne suit pas cette juridiction suprême belge comme étant une jurisprudence constante. En ce qui concerne ces frais, c’est l’article 28, § 3 - reformulé à l’article 61, § 2 et à l’article 64, § 2 de l’A.R. du 30 janvier 2001 - de la loi comptable qui s’applique : les frais accessoires sont d’abord portés à l’actif et ensuite, ils sont transférés, en une fois et intégralement, vers les frais à titre de réduction de valeur.

Pour information : en cas d’apport, les droits d’enregistrement et les frais de notaire doivent être, soit portés à l’actif, soit comptabilisés immédiatement dans les frais (art. 24 de l’A.R. du 8 octobre 1976, reformulé à l’art. 58 de l’A.R. du 30 janvier 2001). Ce sont en effet des frais d’établissement, et non des "frais accessoires". Par contre, en cas de quasi-apport, ce sont des "frais accessoires", qui connaissent un traitement totalement différent sur le plan comptable.

Bien qu’un titulaire de profession libérale ne soit pas soumis aux dispositions de la loi comptable en sa qualité d’entreprise occupant une seule personne, nous pensons qu’il lui est également conseillé de travailler de la manière décrite ci-dessus, quoique dans ce cas, une comptabilisation immédiate dans les frais puisse aussi se défendre. En effet, une reprise de la réduction de valeur n’est alorspas nécessaire (art. 19 de l’A.R. du 8 octobre 1976, reformulé à l’art. 49 de l’A.R. du 30 janvier 2001).

La loi sur la T.V.A.

La T.V.A. non déductible peut trouver son origine dans :
- le fait que l’entreprise/le titulaire de profession libérale n’a pas droit à la déduction (p.ex. société de patrimoine, courtier d’assurance, médecin, avocat, notaire). Nous suggérons dans ce cas d’inscrire les frais sur une seule ligne - autrement dit, T.V.A. comprise - et les investissements sur deux lignes. Cette dernière écriture se révèle en effet pratique quand il y a des amortissements (cf. infra);
- le fait que l’entreprise/le titulaire de profession libérale est un assujetti mixte (art. 46 C.T.V.A.);
- le fait que la déduction est sujette à révision pendant une période de cinq ou dix ans (pour les investissements jusqu’au 31 janvier 1995, A.R. du 22 décembre 1995) ou de quinze ans (art. 48, § 2 du C.T.V.A.);
- le fait qu’en vertu de la législation sur la T.V.A. (art. 45 C.T.V.A.), cette dernière n’est pas déductible, ou ne l’est que partiellement : voitures personnelles, voitures à double usage, minibus, tabac manufacturé, boissons spiritueuses, frais de logement, de nourriture et de boissons, frais de réception, agences de voyages.

En guise de signal, il est recommandé aux assujettis à la T.V.A. d’indiquer dans l’intitulé du compte en question le taux de déductibilité en matière de T.V.A. Nous suggérons de l’indiquer en premier lieu, après l’intitulé, de manière à ce que l’assujetti soit d’abord confronté à la problématique de la T.V.A., et ensuite seulement au traitement en matière de contributions directes (cf. supra : poste du livre-journal).

Le Code des impôts sur les revenus

Ici, nous sommes confrontés aux articles suivants :
- l’article 62 du C.I.R. 1992 : la possibilité d’amortir les frais accessoires ad libitum, c.à.d. au choix. Le "plan d’amortissement accéléré" mentionné à l’article 64 de l’A.R. du 30 janvier 2001 renvoie effectivement à cet article.
- l’article 65 du C.I.R. 1992 : l’exception pour : les voitures personnelles, les voitures à double usage, les minibus, il n’est pas possible d’amortir les frais accessoires ad libitum. Sur le plan comptable, la T.V.A. doit dès lors être portée à l’actif et amortie avec celui-ci.
- l’article 75, 6 du C.I.R. 1992 : si les frais accessoires sont amortis ad libitum - et donc pas avec l’actif - , la déduction pour investissement n’est pas possible.
- l’article 53, 7° et 8° et l’article 66 du C.I.R. 1992: certains frais ne sont que partiellement déductibles (vêtements, frais de restaurant obligatoires, frais de voiture). En matière de déductibilité, la T.V.A. est soumise au même régime que celui qui s’applique aux frais qu’elle grève.

Pour information : la T.V.A. relative aux vêtements de travail non spécifiques est, selon nous, déductible comme T.V.A., tandis que les frais de vêtements eux-mêmes ne sont pas déductibles, comme frais, en matière de contributions directes. Récemment, le Ministre des Finances a toutefois donné une réponse différente (Q.P. 487, Daniel Bacquelaine, 23.10.2000, Q & R, Chambre, 05.02.2000, p. 6996-6997).

La liste des "frais accessoires" est relativement longue. Sont cités dans le commentaire de l’administration : "les frais accessoires, tels que les droits d’importation et autres frais de dédouanement, les frais de transport, la T.V.A. non déductible, les frais d’installation (p. ex. les frais de placement, de montage, de raccordement à une source d’énergie, etc.), les frais d’étude, d’expertise, de mesurage, de plans, etc., les honoraires de notaires, d’architectes, les droits d’enregistrement ou autres droits similaires etc., même si ces frais n’augmentent pas la valeur intrinsèque de cet actif" (Com.IR, 61/67).

Ceci signifierait concrètement que sur le plan comptable, les honoraires d’architecte se rapportant à des travaux de transformation ou à une nouvelle construction doivent toujours être portés à l’actif et ensuite amortis ad libitum, c.-à.-d. au choix.

Attention : un amortissement à 100 % n’est pas identique à une comptabilisation immédiate dans les frais. Ainsi, dans un exercice comptable écourté de 8 mois, une note d’honoraires de 120 EUR n’est pas déductible à concurrence de 120 EUR, mais seulement de 80 EUR ! Les comptables ne peuvent ignorer que le fisc attache beaucoup d’importance au respect des règles du droit comptable.

En guise de signal, nous conseillons ici aussi d’indiquer en second lieu, dans l’intitulé du compte, le taux de déductibilité en matière de contributions directes (p.ex. 75 %).

Conclusions

  • les programmes informatiques qui imputent automatiquement la TVA non déductible dans un compte 640500 sont erronés et ignorent l’article 21 de la loi comptable;
  • il est conseillé aux assujettis à la T.V.A. d’inscrire la T.V.A. non déductible sur une deuxième ligne. C’est plus pratique, tant en matière de T.V.A. qu’en matière de contributions directes.
  • il est conseillé d’indiquer, dans l’intitulé du compte, le taux de déductibilité tant en matière de T.V.A. qu’en matière de contributions directes.
  • ce qui a été dit précédemment vaut en fait pour tous les frais accessoires : droits d’enregistrement relatifs à un terrain et/ou un immeuble, honoraires de notaire, frais de notaire, honoraires d’architecte ...
  • les frais accessoires doivent toujours - sauf éventuellement pour les professions libérales - être d’abord portés à l’actif et ensuite amortis (art. 64 de l’A.R. du 30 janvier 2001) ou comptabilisés comme une réduction de valeur (art. 64 de l’A.R. du 30 janvier 2001). En revanche, les frais d’établissement - p.ex. 0,5 % ou 12,5 % de droits d’enregistrement en cas d’apport - connaissent un régime totalement différent : l’article 28, § 1er autorise tant l’amortissement ad libitum que la comptabilisation immédiate dans les frais. En ce sens par exemple, les frais d’un architecte ne représentent pas des "honoraires" dans le groupe 61, mais bien des "frais accessoires", qu’il convient d’abord de porter à l’actif. Ceci requiert en outre l’établissement d’un relevé 325.50 et d’une fiche 281.50, ce que de nombreux programmes comptables omettent également ! Les conséquences peuvent toutefois peser lourd.
  • eu égard à la possibilité d’amortir les frais accessoires même à 100 %, il est utile d’enregistrer ces "frais" dans un compte distinct (voyez comptes 21 à 27).
    Dernière mise à jour le 11/08/2005 11:34:00