Institut Professionnel des Comptables
et Fiscalistes Agréés
Loi du 22 avril 1999
 
N° 121 - 31.05.02 - Bénéfices réserves exonérés et subsides en capital dans l’impôt des sociétés
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Edition n° 121 du 31 mai 2002

Bénéfices réserves exonérés et subsides en capital dans l’impôt des sociétés

    Auteur:
    Georges HONORE
    Membre du Conseil National

Achat d’actions représentant l’apport F.R.I.

L’art. 58 de la loi du 31 juillet 1984 exonère le bénéfice consacré par des actionnaires privés d’une société de reconversion proprement dite à l’achat d’actions représentant l’apport FRI (Fonds de rénovation industrielle).

Les actionnaires privés d’une société de reconversion doivent racheter l’ensemble des actions FRI. La société devra être en mesure de racheter chaque année 10 % des actions FRI (représentant l’apport d’une Société publique d’investissement du chef du contrat de reconversion) au prix d’émission et ce, pendant une période de 10 ans.

Cette dernière période s’étend de la 4e à la 13e année civile (incluse) suivant celle où sont émises les actions FRI. Les bénéfices affectés au rachat des actions FRI sont exonérés de l’ISOC dans le chef de la société.

L’exonération correspond au montant requis pour le rachat annuel de 10 % de ces actions.

Pour que la société puisse bénéficier de cette exonération, les bénéfices immunisés doivent :

- être portés et maintenus à un compte distinct du passif;

- ne pas servir de base à une quelconque forme d’attribution.

En cas d’insuffisance de bénéfice, l’exonération est reportée aux bénéfices d’exercices comptables ultérieurs (10 % maximum par exercice comptable).

Les actions FRI rachetées doivent être affectées de manière durable à l’exercice de l’activité professionnelle.

La société de reconversion proprement dite

La société de reconversion proprement dite pouvait être constituée jusqu’au 31 décembre 1990 à l’intervention du Fonds de rénovation industrielle (F.R.I.)

Les actionnaires privés (Sociétés) peuvent racheter chaque année 10 % des actions de la société publique d’investissement et ce pendant une période de 10 ans (de la 4e année à la 13e année).

Les bénéfices affectés au rachat de ces actions sont immunisées de l’ISOC (avantage fiscal pour les actionnaires).

Les sociétés novatrices

L’article 69 P.1. 1( L. 31 juillet 1984 exonère le bénéfice maintenu dans le patrimoine d’une société novatrice constituée pendant les années 1984 à 1993.

Dans le chef des sociétés novatrices, une quotité du bénéfice peut être immunisée.

Au cours des 3 premières périodes imposables de la période d’immunité, la société peut opter pour l’immunisation du bénéfice distribué ou du bénéfice réservé et ce, à concurrence de 13% du capital novateur.

L’exonération du bénéfice réservé ne peut être obtenue et conservée qu’à condition que les bénéfices exonérés :

- soient portés à un compte distinct du passif;

- ne servent pas de base pour le calcul d’une quelconque forme d’attribution ou de rémunération et ce jusqu’à la fin de la période d’immunité.

Subsides en capital

1. Article 362 CIR 92

Les subsides en capital obtenus des pouvoirs publics en vue de l’acquisition ou de la constitution d’immobilisations incorporelles ou corporelles sont considérées comme des bénéfices de la période imposable au cours de laquelle ils ont été alloués et de chaque période imposable subséquente et ce, proportionnellement aux amortissements ou réductions de valeur afférents aux dites immobilisations qui ont été pris en considération comme frais professionnels respectivement à la fin de la dite période imposable et de chaque période imposable suivante et le cas échéant, à concurrence du solde subsistant lors de l’aliénation ou de la mise hors d’usage des dites immobilisations.

2. Apport

Lorsqu’en ce qui concerne des opérations d’apport (d’une branche d’activité ou d’une universalité de biens (art. 46 §1) des actifs subsidiés font partie de l’apport, la partie des subsides en capital qui n’a pas encore été considérée comme bénéfice au moment de l’opération est totalement exonérée dans le chef de l’ancien contribuable, sans préjudice de l’application du régime de la taxation étalée, dans le chef de la société bénéficiaire de l’apport.

L’expression comptable des subsides en capital dans le chef de la société bénéficiaire de l’apport reste sans incidence sur la détermination du résultat de la période imposable.

3. Date à laquelle le subside doit être comptabilisé

1. Principe

Bien que les textes traitent de "Subsides reçus en capital" ce n’est pas à la date du versement effectif du subside que celui-ci doit être acté, mais bien au moment ou le droit à l’obtenir est acquis.

Il doit être tenu compte, en effet, des charges et des produits afférents à l’exercice ou des exercices antérieurs sans considération de la date de paiement ou d’encaissement de ces charges et produits.

Dès réception de l’avis d’octroi :

4141 Subsides à recevoir    
1500 à Subsides en capital (ou en investissements)     

2. Condition suspensive ou résolutoire

Si l’octroi est subordonné à certaines conditions, p.ex. en matière d’emploi, l’existence d’une quelconque condition suspensive empêche la prise en charge du subside obtenu.

Si le maintien du subside est subordonné à certaines conditions, une quelconque condition résolutoire n’empêche pas la prise en compte du dit subside.

3. Consommation du subside

Le subside est pris en résultats, en parallèle au rythme des amortissements des immobilisations pour l’acquisition desquels il a été obtenu.

Le plan d’imputation des subsides doit nécessairement être le même que le plan d’amortissements défini pour les installations en cause.

Une entreprise qui a adopté un plan d’amortissement accéléré (dégressif...) ne peut pas échelonner linéairement ou sur une durée plus longue l’imputation en résultat des subsides relatifs aux mêmes biens.

4. Subsides accordés tardivement

Il peut tarder que la date à laquelle la créance du subside à obtenir des pouvoirs publics acquiert un caractère certain.

Pendant ce temps les installations s’y rapportant peuvent avoir subit un amortissement en charges sans être repris de la partie du subside en parallèle au compte des produits.

A la limite, des cas ont été rencontrés où les installations subsidiées étaient totalement amorties avant que l’obtention soit acquise.

La CNC, dans son avis 125/3, conseille la prise en résultats exceptionnels "reprise d’amortissement" des amortissements excédentaires en raison de la non-imputation du subside.

Nous pensons toutefois, qu’il est préférable de prendre en résultat le quantum des subsides suivant la proposition des amortissements appliqués sur les nouveaux investissements y afférents et ce par le crédit du compte "Autres produits exceptionnels" CPT 7690.

5. Terrains

Un subside en capital peut être accordé lors de l’acquisition par l’entreprise d’un terrain ou d’actifs non amortissables.

Aussi longtemps que les terrains acquis et subsidiés font partie du patrimoine de l’entreprise le maintien au passif du bilan, d’un subside en capital obtenu, s’avère parfaitement justifié.

Si une moins-value est constatée, il s’indique par analogie au système prescrit pour l’amortissement, d’imputer la réduction de valeur appliquée de façon explicite au subside en capital par le biais du compte de résultats.

4. Comptes concernés

150 Subsides en capital.    
1680 Impôts différés sur subsides en capital.    
7530 Subsides en capital et en intérêts.    

L’avis 125/6 de la CNC précise que les subsides en capital font l’objet d’une réduction échelonnée par imputation à la rubrique "IV C Autres produits financiers" au rythme de la prise en charge des amortissements afférents aux immobilisations pour l’acquisition desquels ils ont été obtenus.

Il ne peut donc être question de déduire la partie du subside à imputer sur les amortissements afférents des investissements y relatifs.

L’imputation comptable s’effectue :

150 Subsides en capital. 60,00  
1680 Impôts différés sur subsides en capital. 40,00  
7530 Subsides en capital et en intérêts.   100,00

Frais de recherches subsidiés

Il a été mis en évidence que la meilleure méthode consistait :

- d’une part, de porter à l’actif en frais de recherche et de développement à concurrence du montant brut;

- d’autre part, de reprendre au passif, les subsides obtenus à cette occasion;

- on procède ensuite à l’amortissement des frais de recherche à porter en charges et à imputer progressivement ces subsides en produits.

5. Exemple

1. Principe

Il convient de procéder comme suit : Au cours de l’exercice durant lequel le subside est accordé, on obtient la quotité imposable pour cet exercice en multipliant le total des subsides par la fraction A/B.

A = montant total des amortissements et réductions de valeur opérés sur les actifs subsidiés (N - 1 + N) tant des exercices précédents que de l’exercice en cours.

B = montant total des actifs déjà subsidiés.

Au cours des exercices suivants.

On obtient la quotité des subsides en capital à imposer annuellement en multipliant le montant total des subsides par la fraction A/B.

A = amortissements et réductions de valeur de l’exercice comptable concerné.

B = le montant total des actifs subsidiés.

2. Données

A. La société Albert possède un terrain et sollicite la faveur d’un subside en investissement pour la réalisation d’un programme suivant :

o Camionnette (amorti. lin. 20 %) 30 000 EUR

o Construction (amorti. lin. 5 %) 124 000 EUR

o Mach. et outillage (amorti. lin. 10 %) 224 000 EUR

TOTAL = 378 000 EUR

A titre d’encouragement l’entreprise obtient des pouvoirs publics un subside de 15% sur 378 000 EUR soit 56 700 EUR.

B. Les investissements suivants sont effectivement réalisés.

Années d’investissement N N + 1 N + 2  
Construction 130 000
Mach. et outill. 250 000
Camionette 30 000
50 000
-
34 000
80 000
100 000
-
-
150 000
-
130 000
250 000
34 000
Total 84 000 180 000 150 000 414 000

Le montant excédentaire de (414 000 EUR - 378 000 EUR) = 36 000 EUR ne sera pas subsidié.

Libération des subsides

Les pouvoirs publics libèrent, par versement, au fur et à mesure de la finition d’un investissement.

Année N + = 5 100 EUR (Camionnette) 34 000 x 15 %

Année N + = 2 19 500 EUR (Construction) 130 000 x 15 %

Année N + = 3 32 100 EUR ((Machines) 214 000 x 15 %

Total = 56 700 EUR (Maximum) = 378 000

Amortissements pratiqués et admis

  N N + 1 N + 2 N + 3 N + 4
Construction
Mach. et outill.
Camionette
2 500
-
6 800
6 500
10 000
6 800
6 500
10 000
6 800
6 500
25 000
6 800
6 500
25 000
6 800
Total 9 300 23 300 23 300 38 300 38 300

Montant à taxer

Première année N

Subsides reçus en N : 0

Amortissements admis : 9 300 EUR

Actifs subsidiés: 0

A taxer en N : 0

Deuxième année (N + 1)

Subsides reçus en N + 1 ; 5 100

Amortissements admis : 9 300 + 23 300 = 32 600

Actifs subsidiés : Camionnette : 34 00

A taxer en N + 1 ; 5 100 x 32 600 / 34 000 = 4 890

(ou 32 600 x 15 % = 4 890)

Troisième année (N + 2)

Subsides reçus en N + 2 ; 5 100 + 19 500 = 24 600

Amortissements admis : 23 300 = 23 300

Actifs déjà subsidiés : 34 000 + 130 000 = 164 000

A taxer en N + 2 ; 24 600 x 23 300 /164 000 = 3 495

(ou 23 300 x 15 % = 3 495)

Quatrième année (N + 3)

Subsides reçus en N + 3 ; 5 100 + 19 500 + 32 100 = 56 700

Amortissements admis : 38 300

Rectification investiss. excédent (38 300 - 36 000 x 10%) = 34 700

Actifs subsidiés : 378 000

A taxer en N + 3 ; 56 700 x 34 700 / 378 000 = 5 205

(ou 34 700 x 15 % = 5 025)

Cinquième année (N + 4)

Amortissements admis : 38 300 - (36 000 x 10 %) (2) = 34 700

A taxer : 34 700 x 15 % = 5 205

(2) Réparation de l’investissement excédentaire.

Enregistrements comptables

L’enregistrement du subside doit être constaté dès le moment ou le droit à l’obtention est certain, telle, une lettre des pouvoirs publics accordant le subside et le montant de celui-ci.

Le résultat imposable à l’ISOC est soumis au taux de 28 %.

1. Année N

Investissement - acquisition du camion : 34 000 EUR AM. : 6 800

Première partie sur construction : 50 000 EUR AM. : 2 500

Subsides imputables NEANT

(sans tenir compte des droits et TVA)

2210 Constructions 50 000,00  
2410 Matériel roulant 34 000,00  
44 à Fournisseurs   84 000,00

Réception de l’avis du subside accordé

416 Subsides à recevoir 56 700,00  
1500 à Subsides en capital   40 824,00
1680 Impôts différés afférents aux subsides   15 876,00

Amortissements

6302 Dotation aux amortissements s/immob. corpor. 9 300,00  
2219 à Constructions - AM. actés   2 500
2419 Mat. roulant - AM. actés   6 800,00

Déclaration fiscale Exercice N

I.B. Bénéfices réservés éxonorés Situation début de période Situation fin de période
(...)
F Autres réserves immunisées (subsides + Impôts différés)
0 306,00 56 700,00 316,00

2. Situation et imputation de N + 1

Acquisition 2° partie de la

construction: 80 000 EUR AM. :6 500 EUR

1° partie du matériel : 100 000 EUR AM. : 10 000 EUR

Subsides reçus : 5 100 EUR

Subsides imputables : 4 890 EUR

2210 Constructions (2 partie) 80 000,00  
2310 Matériel et outillage 100000,00  
44 à Fournisseurs   180000,00

Recette du subside sur camionette

550 Etablissements de crédit 5 100,00  
4160 à Subsides à recevoir   5 100,00

Amortissements suivant programme établi

6302 Dotation aux amortiss. sur immob. corpor. 23 300,00  
2219 à Constructions - AM. actés   6 500,00
2419 Mat. roulant AM. actés   10 000,00
2319 Mach. et Outill. AM. actés   6 800,00

Subsides à imputer

1510 Quotité amortie des subsides 3 521,00  
1680 Impôts différés afférents aux subsides 1 369,00  
7530 à Subsides en capital et en intérêts   4 890,00

Déclaration fiscale de l’exercice N + 1

I.B. Bénéfices réservés éxonorés Situation début de période Situation fin de période
(...)
F Autres réserves immunisées (subsides + Impôts différés)
56 700,00 306,00 51 810,00 316,00

2. Situation et imputation de l’année N + 2

La 2° tranche du subside est payée

Amortissement sur Camionette : 6 800 EUR

sur Construction : 10 000 EUR

sur Matériel : 6 800 EUR

Subsides reçus 195 000 EUR

Subsides à imputer: 23 300 x 15 % = 3 495 EUR

Investissement solde Machines et outillage

2310 Machines et outillage 150000,00  
44 à Fournisseurs sans tenir compte de la TVA   150000,00

Amortissements réels des actifs immobilisés

6302 Dotation aux amortiss. sur immob. corpor. 38 300,00  
2219 à Constructions - AM. actés   6 500,00
2319 à Matériel AM. actés   25 000,00
2419 à Mat. roulant AM. actés   6 800,00

Recettes des subsides

650 Etablissements de crédit 19 500,00  
416 à Subsides à recevoir   19 500,00

Imputation des subsides et impôts différés

1510 Quotité amortie des subsides 2 516,40  
1680 Impôts différés afférents à des subsides 978,60  
7530 à Subsides en capital et en intérêts   3 495,00

Déclaration fiscale ISOC exercice N + 2

I.B. Bénéfices réservés éxonorés Situation début de période Situation fin de période
(...)
F Autres réserves éxonérés (subsides + Impôts différés)
51 810,00 306,00 48 315,00 316,00

3. Situation et imputation de l’année N + 3

L’investissement est complet et la dernière tranche du subside est payée.

Amortissement sur Construction : 6 500

sur Matériel : 25 000

sur Camionette :6 800

Subsides reçus :32 100 E =38 300 (-3 600)

Subsides à imputer :31 700 x 15% =5 205

Amortissements réels sur les actifs N + 3

6302 Dotation aux amortiss. sur immob. corpor. 38 300,00  
2219 à Constructions - AM. actés   6 500,00
2319 à Mach. et Outillage AM. actés   25 000,00
2419 à Mat. roulant AM. actés   6 800,00

Recette du subside N + 3

550 Etablissements de crédit 32 100,00  
416 à Subsides à recevoir   32 100,00

Imputation des subsides et impôts différés N + 3

1510 Quotité amortie des subsides 3 747,60  
1680 Impôts différés afférents à des subsides 1 457,40  
7530 à Subsides en capital et en intérêts   5 205,00

4. Déclaration fiscale ISOC Exercice N + 3

I.B. Bénéfices réservés éxonorés Situation début de période Situation fin de période
(...)
F Autres réserves immunisées (subsides + Impôts différés)
48 315,00 306,00 43 110,00 316,00

1500 Subsides en capital
N 1 428,00  N 5 100,00
N 5 460,00  N  19 500,00
N 8 988,00  N 32 100,00
  15 876,00   56 700,00

1680 Impôts différés
N + 1 1 369,00  N 1 428,00
N + 2 978,60  N 5 460,00
N + 3 1 457,40  N 8 988,00
  3 805,00   15 876,00

151 Quotité amortie des subsides
N 3 521,00     
N + 1 2 516,40     
N + 2 3 747,60    
N + 4 9 785,00    

7530 Subsides en capital et intérêts
    N 4 890,00
    N + 1 3 495,00
    N + 2 5 205,00
    N + 3 13 590,00

 


Dernière mise à jour le 11/08/2005 11:34:00
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